дата признания процентов по кредиту
Дата признания процентов по кредиту
НК РФ Статья 328. Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам
(в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
1. Налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам.
(в ред. Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2. Проценты, уплачиваемые банком по договору банковского счета, включаются налогоплательщиком в налоговую базу на основании выписки о движении денежных средств по банковскому счету налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящей главой. Если договором обслуживания банковского счета не предусмотрено осуществление расчетов по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для налогоплательщика, перешедшего на признание, учет, определение доходов (расходов) по методу начисления, признается последнее число отчетного месяца.
(в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
3. Проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с настоящей главой.
4. Проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов, по каждому виду долговых обязательств, исходя из установленных условиями договора доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.
Признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы (расходы) по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, определяемую в порядке, установленном соответственно пунктом 6 статьи 271 и пунктом 8 статьи 272 настоящего Кодекса. Положения первого предложения настоящего абзаца не применяются к доходам (расходам) в виде процентов по долговым обязательствам в случаях, указанных в подпункте 14 пункта 4 статьи 271 и подпункте 12 пункта 7 статьи 272 настоящего Кодекса.
(в ред. Федерального закона от 29.09.2019 N 325-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
(п. 4 в ред. Федерального закона от 28.12.2013 N 420-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
5. По государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде процентов определяется в соответствии со статьями 271 и 273 настоящего Кодекса и может быть признан на дату их реализации на основании договора купли-продажи, либо на дату выплаты процентов на основании выписки банка, либо на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями настоящей главы. Проценты подлежат отражению в налоговом учете на основании справки ответственного лица, которое исчисляет прибыль по операциям с ценными бумагами.
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по кассовому методу, то проценты признаются полученными на дату поступления денежных средств. Основанием для включения таких сумм в состав доходов, полученных в виде процентов, является выписка банка о движении денежных средств на банковских счетах.
Если налогоплательщик при определении доходов и расходов применяет метод начисления, то сумма процентов, полученная налогоплательщиком (причитающаяся налогоплательщику) по государственным и муниципальным ценным бумагам, признается доходом на дату реализации ценной бумаги, либо на дату выплаты таких процентов (погашения купона) в соответствии с условиями эмиссии, либо на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями настоящей главы.
Если в цену реализации государственных и муниципальных ценных бумаг включается накопленный купонный доход, то налогоплательщик самостоятельно на дату реализации таких ценных бумаг определяет сумму дохода в виде процентов на основании договора купли-продажи с учетом положений пунктов 6 и 7 настоящей статьи.
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
6. При осуществлении операций с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный купонный доход (доход в виде процентов), налогоплательщик, перешедший на определение дохода (расхода) по кассовому методу, доход в виде процентов исчисляет как разницу суммы накопленного купонного дохода, полученной от покупателя, и суммы накопленного купонного дохода, уплаченной продавцу. В случае, если между датой реализации ценной бумаги и датой ее приобретения в соответствии с условиями выпуска эмитентом были осуществлены выплаты в виде процентов, то датой получения дохода признается дата выплаты процентов при погашении купона. При этом доход определяется как разница между суммой выплаченных при погашении купона процентов и суммой накопленного купонного дохода, уплаченного продавцу. При продаже ценной бумаги, по которой в течение срока нахождения ее у налогоплательщика эмитентом был выплачен процентный доход, который был включен в состав дохода в порядке, предусмотренном настоящим абзацем, процентным доходом признается сумма, полученная от покупателя такой ценной бумаги.
(в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
7. Налогоплательщик, определяющий доходы и расходы по методу начисления, осуществляющий операции с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный процентный (купонный) доход, доходы в виде процентов определяет с учетом следующих положений. Если до истечения отчетного (налогового) периода ценная бумага не реализована, то налогоплательщик обязан на последнее число отчетного (налогового) периода определить сумму процентного дохода, причитающегося по начислению за этот период.
(в ред. Федеральных законов от 06.06.2005 N 58-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
При этом доходом отчетного (налогового) периода в виде процентов признается разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец отчетного (налогового) периода в соответствии с условиями эмиссии, и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода, если после окончания предыдущего налогового периода не осуществлялось выплат процентов (погашений купона) эмитентом.
Если в текущем отчетном (налоговом) периоде выплаты процентов (погашения купона) эмитентом осуществлялись, то в дополнение к доходу в виде процентов, исчисленному и учтенному при таких выплатах (погашениях) в соответствии с абзацем четвертым настоящего пункта, доход в виде процентов принимается равным сумме накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец указанного отчетного (налогового) периода.
При первой выплате процентов (погашении купона) в отчетном (налоговом) периоде доход в виде процентов исчисляется как разница между суммой выплачиваемых процентов (погашаемого купона) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода. При последующих в отчетном (налоговом) периоде выплатах процентов (погашениях купона) доход в виде процентов принимается равным сумме выплачиваемых процентов (погашаемого купона).
(в ред. Федерального закона от 29.12.2014 N 478-ФЗ)
Дата признания процентов по кредиту
Письмо Министерства финансов РФ №03-03-06/1/27251 от 12.07.2013
Опубликованное письмо Минфина России посвящено порядку признания расходов (доходов) в виде процентов по договорам займа при методе начисления.
Равномерно на конец каждого месяца
По мнению финансового министерства, проценты по всем видам заимствования следует признавать в составе внереализационных доходов (расходов). Делать это нужно равномерно, а именно в течение всего срока действия договора займа и на конец каждого месяца пользования предоставленными (полученными) денежными средствами. День, когда наступает срок фактической уплаты процентов, значения не имеет.
Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам отражается в аналитическом учете исходя из доходности, установленной по каждому виду долгов, и из срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде.
Делают это на дату признания доходов (расходов), которую определяют согласно статьям 271-273 Налогового кодекса РФ (п. 1 ст. 328 НК РФ).
На дату признания дохода (расхода) в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» кодекса учитывают проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным соглашениям, другим долговым обязательствам, включая ценные бумаги (п. 3 ст. 328 НК РФ).
По пункту 4 статьи 328 кодекса при методе начисления сумма полученного либо подлежащего получению в отчетном периоде дохода (выплаченного либо подлежащего выплате в упомянутом промежутке времени расхода) налогоплательщик с учетом положений данного пункта определяет на основе:
В аналитическом учете налогоплательщик должен отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, причитающуюся к получению (выплате) на конец месяца. Причем сделать это ему необходимо на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам.
Ссылаясь на Решение Конституционного Суда РФ от 25.01.2012 № 63-О-О, Минфин России отметил: установление в пункте 8 статьи 272 и пункте 4 статьи 328 Налогового кодекса РФ особенностей учета расходов, связанных с исполнением договора займа, соответствует конституционной обязанности платить налоги. Следовательно, порядок признания процентов по займам должен соответствовать нормам Налогового кодекса РФ и не может быть различным.
Аналогичные выводы относительно порядка признания расходов (доходов) в виде процентов по договорам займа сделаны Минфином России в письмах от 21.01.2013 № 03-03-06/1/16, от 25.09.2012 № 03-03-06/1/500, от 21.10.2011 № 03-03-06/1/684, от 05.03.2011 № 03-03-06/1/122, от 03.02.2011 № 03-03-06/1/57 и от 08.04.2010 № 03-03-06/1/238.
Позиция налогового ведомства
Налоговое ведомство поддерживает изложенную позицию Минфина России. Об этом свидетельствует, например, письмо ФНС России от 17.03.2010 № 3-2-06/22. Согласно ему, учет процентов по долговым обязательствам в течение всего срока действия договора займа соответствует общему порядку признания расходов и доходов для целей налогообложения прибыли при применении метода начисления. Учет не зависит от договорных условий относительно даты совершения расчетов по суммам начисленных за период пользования процентов
Вывод Президиума ВАС РФ в постановлении от 24.11.2009 № 11200/09 о том, что срок признания процентов по заемным средствам связан с моментом возникновения у заимодавца права требования уплаты процентов, а не с моментом начисления, основан на выборочном применении отдельных норм статей 272 и 328 Налогового кодекса РФ. Это решение противоречит другим положениями этих же статей кодекса, применение которых, по мнению ФНС России, требует равномерного признания процентов в течение всего периода пользования заемными средствами.
Учет в расходах в пределах норм
При признании процентов по долговым обязательствам в составе внереализационных расходов необходимо учитывать положения статьи 269 Налогового кодекса РФ. В этой статье указано, что проценты уменьшают базу по налогу на прибыль в пределах определенных норм. Проценты рассчитывают двумя способами.
Первый способ заключается в расчете фактически начисленных процентов. Причем они должны быть не больше среднего процента, который фирма уплачивает по долговым обязательствам того же вида, полученным на сопоставимых условиях в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных платежей исходя из фактически полученной прибыли), увеличенного в 1,2 раза. Этот способ применяют при получении кредитов (займов) по нескольким договорам на сопоставимых условиях.
При втором способе предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной (с 1 января 2011 года по 31 декабря 2013 года включительно):
Справка: датой начала периода начисления процентов является следующий день после выдачи займа. Датой окончания периода начисления процентов можно считать дату погашения долга (ст. 191 и 192 ГК РФ).
1 апреля 2013 года ООО «Гамма» получило от ЗАО «Сигма» заем в сумме 100 000 рублей под 12 процентов годовых на три месяца. Согласно условиям договора займа проценты фирма должна заплатить в день погашения долгового обязательства – 30 июня того же года.
Ставка рефинансирования Банка России за период с 1 апреля по 30 июня 2013 года равна 8,25 процентов.
Облагаемую прибыль ООО «Гамма» уменьшат проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования, увеличенной в 1,8 раза.
Значит, ставка процентов, которые фирма может учесть при налогообложении прибыли, составит 14,85 процентов (8,25% × 1,8). Этот показатель больше, чем проценты по займу, которые фирма должна уплатить (14,85% > 12%). Следовательно, в состав внереализационных расходов ООО «Гамма» может включить проценты в пределах 12 процентов годовых.
В составе внереализационных расходов проценты по займу фирма признает равномерно. А именно в течение всего срока действия договора и на конец каждого месяца пользования полученными денежными средствами. Таким образом, для целей налогообложения прибыли ООО «Гамма» начислит:
30 июня 2013 года ООО «Гамма» уплатит ЗАО «Сигма» проценты, начисленные за 90 дней пользования кредитом, то есть на сумму 2958,90 руб. (953,42 + 1019,18 + 986,30).
Поделиться
Распечатать
НОРМАТИВНЫЕ АКТЫ ДЛЯ БУХГАЛТЕРА
Электронная версия популярного журнала
Новые документы с комментариями экспертов. Журнал помогает бухгалтерам разбираться в значениях и смыслах новых документов по учету и налогам.
Проценты по займам в бухгалтерском и налоговом учете
Отражение процентов по займам в налоговом учете
С целью расчета налога на прибыль, согласно подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, проценты по долговым обязательствам учитываются как внереализационные расходы, за исключением целевых кредитов на приобретение инвестиционных активов — проценты по ним увеличивают стоимость последних.
Момент признания таких расходов приходится на последнюю дату месяца, за который производится начисление (п. 8 ст. 272 НК РФ), вне зависимости от даты оплаты. В то же время для упрощенцев расходы признаются только на дату оплаты (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому если получилось так, что компания-упрощенец оплачивает в январе суммы за прошлый год, в КУДиР их необходимо отобразить как расход текущего года.
Налоговый учет процентов по контролируемой задолженности
В общем случае, согласно ст. 269 НК РФ, начисленные проценты учитываются в налоговых регистрах по факту. Но если займодавец признан взаимозависимым с иностранным лицом, тогда долг может быть признан контролируемой задолженностью. Исключения из этого правила составляют случаи, описанные в пп. 7–10, 12, 13 ст. 269 НК РФ.
Подробнее о нормировании расходов по займам узнайте из статьи «Принимаемые для налогообложения проценты по кредиту — 2021».
Как рассчитать проценты по контролируемой задолженности, подробно разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Для расчета долговых начислений, принимаемых в состав расходов при контролируемой сделке, налогоплательщику необходимо:
Списание расходов по кредиту в бухгалтерском учете
В бухгалтерском учете отражение займов регламентирует ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденное приказом Минфина РФ от 06.10.2008 № 107н. При этом долг по сроку погашения подразделяется на краткосрочный (счет 66) и долгосрочный (счет 67). Учетной политикой может быть зафиксирована возможность перевода задолженности с одного счета на другой в соответствии с оставшимся сроком погашения. В бухучете также предусмотрены отдельные субсчета для тела кредита и процентов по нему, например, 66.01 — сумма краткосрочного займа, а 66.02 — проценты.
О бухучете различных видов долга читайте в материале «Получен краткосрочный кредит — бухгалтерская проводка».
Списание расходов по займам происходит ежемесячно на последнюю дату расчетного месяца на прочие расходы либо на увеличение стоимости инвестактива:
Учет в составе прочих расходов текущего периода
Учет в составе накопления стоимости инвестиционного актива
Дт 91.02 Кт 66.02 (67.02)
Дт 08 Кт 66.02 (67.02)
В отличие от налогового учета специальных расчетов коэффициента отнесения к расходам выполнять не нужно.
Итоги
В большинстве случаев расхождения между налоговыми и бухгалтерскими регистрами по кредитной задолженности быть не должно. Но при оформлении контролируемых сделок у компании могут возникнуть постоянные и временные разницы. Учитывать их можно с помощью ПБУ 18/02 — подробнее об этом читайте здесь.
Статья 328 НК РФ. Порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам (действующая редакция)
1. Налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам.
2. Проценты, уплачиваемые банком по договору банковского счета, включаются налогоплательщиком в налоговую базу на основании выписки о движении денежных средств по банковскому счету налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящей главой. Если договором обслуживания банковского счета не предусмотрено осуществление расчетов по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для налогоплательщика, перешедшего на признание, учет, определение доходов (расходов) по методу начисления, признается последнее число отчетного месяца.
3. Проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитываются на дату признания дохода (расхода) в соответствии с настоящей главой.
4. Проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов, по каждому виду долговых обязательств, исходя из установленных условиями договора доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.
Признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы (расходы) по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, определяемую в порядке, установленном соответственно пунктом 6 статьи 271 и пунктом 8 статьи 272 настоящего Кодекса. Положения первого предложения настоящего абзаца не применяются к доходам (расходам) в виде процентов по долговым обязательствам в случаях, указанных в подпункте 14 пункта 4 статьи 271 и подпункте 12 пункта 7 статьи 272 настоящего Кодекса.
5. По государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде процентов определяется в соответствии со статьями 271 и 273 настоящего Кодекса и может быть признан на дату их реализации на основании договора купли-продажи, либо на дату выплаты процентов на основании выписки банка, либо на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями настоящей главы. Проценты подлежат отражению в налоговом учете на основании справки ответственного лица, которое исчисляет прибыль по операциям с ценными бумагами.
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по кассовому методу, то проценты признаются полученными на дату поступления денежных средств. Основанием для включения таких сумм в состав доходов, полученных в виде процентов, является выписка банка о движении денежных средств на банковских счетах.
Если налогоплательщик при определении доходов и расходов применяет метод начисления, то сумма процентов, полученная налогоплательщиком (причитающаяся налогоплательщику) по государственным и муниципальным ценным бумагам, признается доходом на дату реализации ценной бумаги, либо на дату выплаты таких процентов (погашения купона) в соответствии с условиями эмиссии, либо на последнюю дату отчетного периода в соответствии с положениями настоящей главы.
Если в цену реализации государственных и муниципальных ценных бумаг включается накопленный купонный доход, то налогоплательщик самостоятельно на дату реализации таких ценных бумаг определяет сумму дохода в виде процентов на основании договора купли-продажи с учетом положений пунктов 6 и 7 настоящей статьи.
6. При осуществлении операций с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный купонный доход (доход в виде процентов), налогоплательщик, перешедший на определение дохода (расхода) по кассовому методу, доход в виде процентов исчисляет как разницу суммы накопленного купонного дохода, полученной от покупателя, и суммы накопленного купонного дохода, уплаченной продавцу. В случае, если между датой реализации ценной бумаги и датой ее приобретения в соответствии с условиями выпуска эмитентом были осуществлены выплаты в виде процентов, то датой получения дохода признается дата выплаты процентов при погашении купона. При этом доход определяется как разница между суммой выплаченных при погашении купона процентов и суммой накопленного купонного дохода, уплаченного продавцу. При продаже ценной бумаги, по которой в течение срока нахождения ее у налогоплательщика эмитентом был выплачен процентный доход, который был включен в состав дохода в порядке, предусмотренном настоящим абзацем, процентным доходом признается сумма, полученная от покупателя такой ценной бумаги.
7. Налогоплательщик, определяющий доходы и расходы по методу начисления, осуществляющий операции с государственными и муниципальными ценными бумагами, при реализации которых в цену сделки включается накопленный процентный (купонный) доход, доходы в виде процентов определяет с учетом следующих положений. Если до истечения отчетного (налогового) периода ценная бумага не реализована, то налогоплательщик обязан на последнее число отчетного (налогового) периода определить сумму процентного дохода, причитающегося по начислению за этот период.
При этом доходом отчетного (налогового) периода в виде процентов признается разница между суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец отчетного (налогового) периода в соответствии с условиями эмиссии, и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода, если после окончания предыдущего налогового периода не осуществлялось выплат процентов (погашений купона) эмитентом.
Если в текущем отчетном (налоговом) периоде выплаты процентов (погашения купона) эмитентом осуществлялись, то в дополнение к доходу в виде процентов, исчисленному и учтенному при таких выплатах (погашениях) в соответствии с абзацем четвертым настоящего пункта, доход в виде процентов принимается равным сумме накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец указанного отчетного (налогового) периода.
При первой выплате процентов (погашении купона) в отчетном (налоговом) периоде доход в виде процентов исчисляется как разница между суммой выплачиваемых процентов (погашаемого купона) и суммой накопленного процентного (купонного) дохода, исчисленной на конец предыдущего налогового периода. При последующих в отчетном (налоговом) периоде выплатах процентов (погашениях купона) доход в виде процентов принимается равным сумме выплачиваемых процентов (погашаемого купона).