как вести учет совместной деятельности

Совместная деятельность: особенности бухучета

В хозяйственной деятельности организаций встречаются ситуации, когда требуется объединить усилия нескольких компаний, чтобы достичь необходимого результата. Тенгиз Бурсулая, ведущий аудитор ООО «Юринформ-аудит», рассказал о порядке отражения операций по договору о совместной деятельности в бухгалтерском учете.

По договору о совместной деятельности двое или несколько лиц обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (п. 1 ст. 1041 ГК РФ). Вкладом признается все то, что владельцы имущества вносят в общее дело. Денежная оценка производится по соглашению между товарищами (п. 1, 2 ст. 1042 ГК РФ). После внесения имущество становится общей долевой собственностью. Ведение бухгалтерского учета может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц (п. 1, 2 ст. 1043 ГК РФ). При прекращении контракта раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, и возникших у них общих прав требования осуществляется в порядке, установленном статьей 252 Гражданского кодекса.

Правила и порядок отражения в бухучете хозяйственных операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, направленной на извлечение экономической выгоды, регламентируются Положением по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина от 24 ноября 2003 года № 105н. Организация, ведущая общие дела по совместной деятельности, руководствуется пунктами 17-21 ПБУ 20/03, а организации – участники совместной деятельности руководствуются пунктами 13-16 ПБУ 20/03.

Основные операции

К числу основных операций, учитываемых ответственной организацией в рамках совместной деятельности, относятся внесение участниками простого товарищества имущества и денег, а также приобретение сырья, материалов и товаров, используемых в совместной деятельности, и реализация готовой продукции. К этой же группе относятся операции по определению финансовых результатов, распределению прибыли между участниками, перечислению прибыли, получению средств в возмещение убытков. Отдельно стоит отметить расчет и уплату НДС, расчет остаточной стоимости имущества, приобретенного в процессе совместной деятельности, и доли каждого участника в общем деле, а также возврат имущества и средств каждому участнику после прекращения деятельности.

Ведение учета имущества

При организации бухгалтерского учета участник, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел по совместной деятельности, обязан вести учет имущества, внесенного участниками договора о совместной деятельности в качестве вклада, и операций по совместной деятельности обособленно (на отдельном балансе) от операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности. Таким образом, составляются два баланса – собственный и по совместной деятельности. Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются.

Отражение хозяйственных операций по договору о совместной деятельности, учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу осуществляются в общеустановленном порядке.

Объединение вкладов

По договору о совместной деятельности два или несколько лиц обязуются объединить свои вклады и действовать вместе для того, чтобы получать прибыль. Вкладом в простое товарищество может быть любое имущество – нематериальные активы, основные или денежные средства, ценные бумаги и т. д.

Активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в балансе, в оценке, предусмотренной договором, на дату вступления контракта в силу.

В бухучете передающей стороны (участника договора) делаются записи по дебету счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 4 «Вклады по договору простого товарищества», и кредиту счетов учета передаваемых активов, например 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 51 «Расчетные счета» и т. д.

Для целей бухгалтерского и налогового учета организации, ведущие совместную деятельность, должны утвердить учетную политику, которая может быть оформлена в виде приложения к договору.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина от 31 октября 2000 года № 94н, для обобщения информации о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества применяется счет 80, который в этом случае именуется «Вклады товарищей». Имущество, внесенное товарищами в совместную деятельность в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества и денежных средств (01, 04, 10, 51, 58 «Финансовые вложения» и т. д.) и кредиту счета 80.

Учет финансового результата

По окончании отчетного периода полученный результат – нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) распределяется между участниками договора. В рамках отдельного баланса на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению. Бухгалтерские записи по распределению прибыли будут следующими:

Дебет 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» (91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов») Кредит 99 «Прибыли и убытки»
— отражена прибыль от совместной деятельности;

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль / непокрытый убыток»
— по окончании отчетного периода списан финансовый результат;

Дебет 84 Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»
— отражена в составе кредиторской задолженности сумма прибыли, причитающаяся участнику согласно условиям договора;

Дебет 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» Кредит 51 (52, 50)
— перечислены денежные средства, причитающиеся участнику.

В обособленном балансе совместной деятельности сумма долга перед участниками по выплате доходов показывается в разделе V «Краткосрочные обязательства» по строке 630 «Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов».

Бухгалтерские записи по распределению убытка и его погашению будут следующими:

Дебет 99 «Прибыли и убытки» Кредит 90 «Продажи» субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» (91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»)
— по окончании отчетного периода списан финансовый результат;

Дебет 84 «Нераспределенная прибыль / непокрытый убыток» Кредит 99 «Прибыли и убытки» — отражен убыток от совместной деятельности;

Дебет 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов» Кредит 84
— отражена в составе дебиторской задолженности их доля непокрытого убытка, подлежащая погашению участником согласно условиям договора;

Дебет 51 (52, 50) Кредит 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов»
— получены денежные средства на погашение убытка.

Прекращение деятельности

При прекращении совместной деятельности составляется ликвидационный баланс. Его формирует товарищ, ведущий общие дела, на дату прекращения договора о совместной деятельности (п. 21 ПБУ 20/03). При этом причитающееся каждому деловому партнеру по итогам раздела имущество учитывается как погашение его доли (вклада) в совместной деятельности. В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов расчеты с участниками простого товарищества при разделе имущества отражаются в обособленном учете по совместной деятельности с использованием счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов». Задолженность перед участником по выплате его доли отражается по дебету счета 80 в корреспонденции со счетом 75, субсчет 2. Сумма накопленной по объекту основных средств амортизации переносится со счета 02 в кредит счета 01. Возврат основного средства, передаваемого в погашение задолженности, отражается по дебету счета 75, субсчет 2, и кредиту счета 01.

После осуществления всех операций по счетам на балансе совместной деятельности образуются нулевые остатки. Таким образом, все расчеты по договору простого товарищества завершены.

Бухгалтерская отчетность участников

Согласно пункту 16 Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина от 24 ноября 2003 года № 105н, бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном для юридических лиц порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности. В балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей. В отчете о прибылях и убытках причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата. В пояснениях к балансу и отчету о прибылях и убытках в рамках раскрытия информации по отчетному сегменту о совместной деятельности организацией-товарищем показываются доля участия (вклад) в совместной деятельности, в общих договорных обязательствах, а также в совместно понесенных расходах и полученных доходах.

Раскрытие информации

Если организация является участником договора о совместной деятельности, в пояснениях подлежит раскрытию как минимум следующая информация:

Бератор нового поколения
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЭНЦИКЛОПЕДИЯ БУХГАЛТЕРА

То, что нужно каждому бухгалтеру. Полный объем всегда актуальных правил учета и налогообложения.

Источник

Как вести учет совместной деятельности

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Три ИП, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы», планируют организовать простое товарищество.
Какая система налогообложения будет применяться в простом товариществе? Как следует организовать документооборот и бухгалтерский учет? Следует ли открывать отдельный расчетный счет в банке? Какие налоги надо платить участникам простого товарищества?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
По операциям товарищества участник, который исполняет общие дела товарищества, обязан:
1) Вести бухгалтерский учет хозяйственных операций простого товарищества отдельно в отношении:
— операций, которые связаны с участием в совместной деятельности в качестве товарища;
— операций товарищества, отражая их на отдельном балансе;
2) Исчислять и уплачивать НДС по операциям товарищества, выставлять счета-фактуры (ст. 174.1, п. 2 ст. 346.11 НК РФ);
3) Вести учет доходов и расходов товарищества по правилам главы 25 НК РФ, определять прибыль товарищества, распределять ее между участниками и сообщать им о размере распределенной прибыли (ст. 278 НК РФ) (для целей уплаты товарищами налога по УСН).

Обоснование вывода:

Гражданско-правовые аспекты

Правоотношениям сторон договора простого товарищества в ГК РФ посвящена глава 55 «Простое товарищество» ГК РФ. В соответствии со ст. 1041 ГК РФ под договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) понимается договор, в котором двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
Глава 55 ГК РФ не предъявляет особых требований к форме и порядку заключения договора простого товарищества, поэтому в этой части его участники должны руководствоваться общими нормами гражданского права. Так как в основном договоры о совместной деятельности носят предпринимательский характер, где стороны представлены коммерческими фирмами и предпринимателями, то письменная форма такого договора является обязательной (ст. 161 ГК РФ).
В книге Семенихина В.В. «Совместная деятельность (простое товарищество)» в отношении договора простого товарищества отмечается:
— при заключении договора простого товарищества его стороны должны согласовать все его существенные условия, в том числе условия о предмете договора, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (ст. 432 ГК РФ). К существенным условиям договора простого товарищества глава 55 ГК РФ относит лишь условие о вкладе товарищей (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.05.2014 N Ф07-3759/2014 по делу N А56-46307/2013);
— предметом договора простого товарищества является совместное ведение деятельности, направленной на достижение единой для всех участников договора цели (ст. 1041 ГК РФ);
— срок действия договора простого товарищества законом не ограничен. Обычно срок действия договора простого товарищества определяется целью самого договора, по достижении которой он прекращает свое действие. Следовательно, такой договор может заключаться как с указанием срока его действия, так и без такового. Если в договоре простого товарищества срок его действия не указан, то в этом случае товарищество признается бессрочным;
— вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (п. 1 ст. 1042 ГК РФ), иное может следовать только из самого договора или из фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами;
— в качестве участников соглашения могут выступать исключительно коммерческие фирмы и (или) индивидуальные предприниматели (п. 2 ст. 1041 ГК РФ). Участие иных лиц в договоре простого товарищества, создаваемого с целью извлечения прибыли, ведет к ничтожности такого соглашения (смотрите, например, постановление АС Дальневосточного округа от 03.07.2015 N Ф03-2196/2015 по делу N А16-701/2014);
— в договоре простого товарищества в отношениях с третьими лицами все участники соглашения действуют как единое целое, но при этом каждый сохраняет свою юридическую правоспособность. В договоре, носящем предпринимательский характер, товарищи по всем общим обязательствам товарищества (независимо от оснований их возникновения) отвечают солидарно;
— договором простого товарищества может быть также установлено, что ведение общих дел, а также ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено одному из товарищей (п. 2 ст. 1043, п. 1 ст. 1044 ГК РФ);
Таким образом, заключая договор, участники совместной деятельности должны определить содержание своих вкладов, произвести их денежную оценку, оговорить порядок и сроки внесения вкладов в простое товарищество, а также установить порядок ведения общих дел и бухгалтерского учета. В противном случае договор будет считаться незаключенным (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.05.2010 по делу N А42-9193/2009, постановление ФАС Поволжского округа от 02.07.2010 по делу N А55-6967/2009 и другие).

Бухгалтерский учет и документооборот

Налоговый учет

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Войнова Оксана

Ответ прошел контроль качества

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Источник

Бухгалтерский учет совместной деятельности

1. Юридические основания совместной деятельности. Вклады

— соединить свои вклады и

— совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону цели.

При этом (ст.1042 ГК) вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.

Следует отметить три важных вывода из приведенных формулировок. Во-первых, вкладом в ПТ помимо имущества признаются такие неидентифицируемые с точки зрения бухгалтерского учета объекты как знания, репутация, навыки, связи. Ст. 150 ГК деловая репутация отнесена к личным неимущественным правам. По нашему мнению, профессиональные знания и умения, деловые связи также могут классифицироваться как неимущественные права. Личные неимущественные права неотчуждаемы и непередаваемы, следовательно они не могут быть включены в состав общего имущества по договору ПТ. Однако они могут использоваться в интересах всех товарищей и поэтому признаются вкладом товарища.

Мы считаем, что организации не могут обладать знаниями, навыками и связями, следовательно, товарищем, вносящим подобные вклады, может выступать только физическое лицо. При этом, если договор ПТ заключается для осуществления предпринимательской деятельности, физическое лицо обязано быть зарегистрировано как индивидуальный предприниматель.

Подобный вывод может быть сделан и в отношении такого вклада как деловая репутация. Согласно письма ДНП Минфина РФ от 24.07.2000 № 04-02-04/1, если в балансе организации не отражена ее «деловая репутация», то отсутствуют основания для принятия данного актива к учету при осуществлении совместной деятельности.

Иная точка зрения была высказана в письме УМНС по г. Москве от 09.03.2000 № 03-12/9283:

В случае, когда вкладом участника признаются объекты, не являющиеся имуществом или иным объектом гражданских прав, не имеющие стоимостного выражения и в связи с этим не числящиеся на балансе предприятия (например: знания, умения, деловые связи), то в результате передачи такого «вклада» такая операция не может быть отражена в балансе участника, его передающего. Вместе с тем данный вклад может быть оценен и обозначен в договоре простого товарищества по определенной номинальной стоимости для установления доли участника.

Отметим также постановлениеФАС СКО от 16.03.01 № Ф08-0356/2001:

Согласно заключенного договора, вкладом товарищей в совместную деятельность является трудовое участие, профессиональные и иные знания. Вклады считаются равными и не подлежат в денежной оценке в связи с тем, что ст.1042 ГК РФ по своему содержанию свидетельствует об определимости этого условия договора и необязательности его отражения в договоре, так как денежная оценка таких вкладов носит условный (учетный) характер, влияющий на размер доли участника в праве на общее имущество и не служит гарантией удовлетворения интересов кредиторов по общим обязательствам.

В данном случае, у суда не вызвал не возникло возражений относительно возможности такого вклада в ПТ как «трудовое участие».

Во-вторых, из приведенных формулировок следует, что в договоре не обязательно указывать денежную оценку вкладов. В этом случае вклады товарищей признаются равными. В то же время, ГК РФ не ограничивает права товарищей по взаимному соглашению отразить в договоре любую денежную оценку каждого вклада.

И, в-третьих, законодательством не установлен порядок внесения вкладов. Некоторые вклады, например, имущество (имущественные права), могут быть внесены единовременно, другие – в процессе совместной деятельности. По нашему мнению, такие вклады как навыки и умения, деловые связи вносятся в процессе совместной деятельности и могут быть оценены только по истечении некоторого периода времени.

2. О переходе собственности при внесении вклада в ПТ

В соответствии со ст.244 ГК, имущество может находиться в общей собственности

— с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) или

— без определения таких долей (совместная собственность).

Разница между долевой и совместной собственностью заключается в том, что при долевой собственности доли определены изначально. При совместной собственности выделу доли предшествует определение доли (ст.254 ГК).

В ст. 1043 ГК РФ однозначно определено, что внесенное имущество, которым товарищи владели на праве собственности, становится именно общей долевой собственностью. По правилам п.2 ст.245 ГК соглашением всех участников долевой собственности может быть установлен порядок определения и изменения их долей в зависимости от вклада каждого из них в образование и приращение общего имущества. Если же доли участников долевой собственности не могут быть определены на основании закона и не установлены соглашением всех ее участников, доли считаются равными.

Один товарищ вносит в ПТ нежилое помещение, другой – собственные связи и навыки. Вклады признаются равными. Очевидно, что такой вклад как связи и навыки будет использоваться для общих целей и составляет общее имущество товарищей, однако не может стать объектом долевой собственности участников ПТ. При этом второй участник автоматически получает в собственность 50% нежилого помещения и вправе требовать выдела своей доли в натуре при прекращении договора, если иное не установлено договором. В этом случае внесение вклада в ПТ связано с переходом права собственности на половину нежилого помещения. Момент перехода права собственности определяется по дате государственной регистрации такого договора (п.2 ст.223 ГК). Поэтому при передаче в качестве вклада по договору о совместной деятельности необходимо зарегистрировать договор ПТ и получить новое свидетельство о праве собственности, в котором будут указаны все участники совместной деятельности;

С другой стороны, согласно п.2 ст.1050 ГК, товарищ, внесший в общую собственность индивидуально определенную вещь, вправе при прекращении договора ПТ требовать в судебном порядке возврата ему этой вещи при условии соблюдения интересов остальных товарищей и кредиторов. При этом второму товарищу, внесшему вклад в виде связей и навыков, с его согласия может быть выплачена компенсация (ст.252 ГК).

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело (ст.1042 ГК РФ). Чтобы избежать потери права собственности на вносимое имущество, товарищ может передать в ПТ право пользования этим имуществом. Согласно п.2 ст.209 ГК, собственник вправе по своему усмотрению передавать другим лицам, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом и обременять его другими способами. В этом случае внесение вклада по договору ПТ аналогично сдаче имущества в аренду или передаче его в доверительное управление..

3. Ведение товарищами общих дел ПТ

Ст.1044 ГК предусматривает три возможных способа ведения общих дел:

1. При ведении общих дел каждый товарищ действует от имени всех товарищей. В этом случае полномочие товарища совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяется доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или договором простого товарищества, совершенным в письменной форме.

2. Ведение общих дел осуществляется отдельным участником (участниками), действующим от своего имени, но в интересах всех товарищей. Право товарища действовать от своего имени в интересах всех товарищей также удостоверяется либо доверенностью, либо договором и прямо связано с негласным товариществом (ст.1054 ГК). Негласным товариществом называется ПТ, договором которого предусмотрено, что его существование не раскрывается для третьих лиц.

И в первом и во втором случаях права товарища, ведущего общие дела, может быть ограничено другими товарищами.

3. Ведение общих дел осуществляется совместно всеми участниками договора простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.

2. Бухгалтерский учет совместной деятельности

2.1. Организация бухгалтерского учета

Обязанность ведения организациями бухгалтерского учета установлена ст.4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – закон № 129-ФЗ). Согласно ст.1 закона № 129-ФЗ, бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Письмо ДНП Минфина РФ от 12.11.99 № 04-01-10

Соблюдение внутреннего раздельного учета совместной деятельности должно обязательно выполняться, так как ст.45 НК РФ установлено исполнение обязанности по уплате налога как организациями, так и физическими лицами.

Совместная деятельность по договору ПТ можно рассматривать как один из видов деятельности. Передача (внесение) имущества как вклада по договору ПТ не освобождает организации от обязанности вести учет операций с этим имуществом, а также других операций, осуществляемых в рамках совместной деятельности. При этом по договоренности товарищей, ведение учета в полном объеме может быть поручено одному из товарищей, поскольку это рационально с точки зрения организации учета. В этом случае имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у того ее товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел для участников договора. Данные отдельного баланса в баланс организации-товарища, ведущего общие дела, не включаются (п.3 Указаний по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утв. приказом Минфина РФ от 24.12.98 № 68н). Показатели отдельного баланса являются основой для взаиморасчетов товарищей.

Обязанность ведения учета при совместной деятельности является следствием общей обязанности ведения бухгалтерского учета, установленной только для организаций. Согласно п.2 ст.4 закона № 129-ФЗ, индивидуальные предприниматели (ИП, ПБОЮЛ) ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством РФ. Следовательно, для ПБОЮЛ не установлена обязанность ведения бухгалтерского учета при совместной деятельности. Аналогичный вывод полностью справедлив и в отношении организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Письмо УМНС по г. Москве от 07.08.02 № 27-08н/36268 «О порядке ведения Книги учета при осуществлении совместной деятельности»

Организации и ПБОЮЛ, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, и в отношении операций по договору ПТ ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном гл.26.2 НК РФ, а также бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов (п.3 ст.4 Федерального закона № 129-ФЗ). Сделанный вывод подтверждается, например, письмом МНС РФ от 06.10.03 № 22-2-16/8195-ак185.

Письмо МНС РФ от 06.10.03 № 22-2-16/8195-ак185 «О порядке применения упрощенной системы налогообложения»

Принимая во внимание то обстоятельство, что при объединении индивидуальных предпринимателей и (или) организаций в простое товарищество не образуется самостоятельный субъект предпринимательской деятельности (юридическое лицо), нормы ст. 4 Федерального закона от 29.11.96 № 129-ФЗ на общие результаты деятельности хозяйствующих субъектов, объединившихся в простое товарищество, не распространяются.

В этой связи ведение учета общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества (вне зависимости от категорий лиц, объединившихся в простое товарищество и применяемых каждым товарищем систем налогообложения) должно осуществляться в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения.

Так, на сегодняшний день при объединении в простое товарищество организаций (организаций и индивидуальных предпринимателей) учет общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества должен вестись в порядке, предусмотренном указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных осуществлением договора простого товарищества, утвержденными приказом Минфина России от 24.12.98 № 68н (в редакции приказа Минфина России от 28.11.2001 № 97н).

Любопытно, что УМНС по г. Москве, со ссылкой на письмо МНС, делает вывод, противоположный выводу письма № 22-2-16/8195-ак185. Относительно выводов письма МНС № 22-2-16/8195-ак185 следует заметить, что утвержденные приказом Минфина № 68н указания, являются указаниями по отражению операций в бухгалтерском учете. Следовательно, если организация, применяющая упрощенную систему освобождена от обязанности ведения бухгалтерского учета, то заключение этой организацией любых, предусмотренных гражданским законодательством договоров, не может иметь следствием возложение на такую организации обязанности ведения учета. На организацию, применяющую упрощенную систему налогообложения никакие указания по ведению бухгалтерского учета (за исключением учета основных средств и нематериальных активов) не могут быть распространены.

Бухгалтерскую отчетность участники договора ПТ представляют в общеустановленном порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору ПТ (п.7 Указаний, утвержденных приказом № 68н).

2.2. Учет внесения вкладов по договору простого товарищества

В соответствии с п.3 ПБУ 19/02 утвержденного Приказом Минфина РФ от 10.12.02 № 126н, вклады организации-товарища по договору простого товарищества следует учитывать в составе финансовых вложений. При этом в п.2 ПБУ 19 перечислены три условия, единовременное выполнение которых необходимо для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений:

— наличие документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права;

— переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями;

— способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов, либо прироста их стоимости и т.п.

Применительно к вкладам в ПТ эти условия выполняются. Документом, подтверждающим существование права на получение денежных средств (других активов) являются договор между товарищами. Подтверждением внесения имущественного вклада для организации-товарища является авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.). При этом согласно ст.1048 ГК РФ, прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Соглашение об устранении кого-либо из товарищей от участия в прибыли ничтожно.

Переход к организации-товарищу финансовых рисков подтверждается положениями ст.1046-1047 ГК, в соответствии с которыми порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело. Соглашение, полностью освобождающее кого-либо из товарищей от участия в покрытии общих расходов или убытков, ничтожно. При этом если договор простого товарищества связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, товарищи отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения.

Способность совместной предпринимательской деятельности приносить экономические выгоды в доказательствах не нуждается.

2.3. Бухгалтерский учет операций по внесению вкладов на счете 58-4

Согласно п.15 ПБУ 19/02, первоначальной стоимостью финансовых вложений, внесенных в счет вклада организации-товарища по договору простого товарищества, признается их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества. Поэтому, если оценка внесенного имущества по договору отличается от балансовой оценки, разница между оценкой вклада, отраженной по счету 58 «Финансовые вложения», и стоимостью переданного имущества обычно отражается по кредиту (как операционный доход) или дебету (как операционный расход) счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Д 58-4 – К 91-1 – отражено превышение оценки передаваемого имущества по договору над его балансовой стоимостью;

Д 91-2 – К 58-4 – отражено превышение балансовой стоимости передаваемого имущества над его оценкой по договору.

Необходимо отметить, что если для передачи имущества в уставный капитал, например, общества с ограниченной ответственностью, законодательно установлено требование привлечения независимого оценщика при превышении договорной стоимости вклада суммы в 200 МРОТ (п.2 ст.15 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»), то вклады по договору ПТ оцениваются только по соглашению товарищей. Это дает определенные возможности для манипулирования величиной бухгалтерской прибыли организации.

Внесение амортизируемого имущества (например, основных средств), имеет свои особенности. Указаниями, утвержденными приказом № 68н, предписано использовать проводки (с учетом изменений Плана счетов):

Д 58-4 – К 91.1 – отражена договорная стоимость вносимого ОС;

Д 91.2 – К 01 – отражена первоначальная (восстановительная) стоимость вносимого ОС

Д 02 – К 91.1 – списана начисленная по вносимому объекту ОС амортизация.

Возможен также следующий вариант записи проводок:

Д 02 – К 01 – определена остаточная стоимость вносимого объекта ОС;

Д 58-4 – К 01 – отражено внесение объекта ОС по остаточной стоимости;

Отдельного обсуждения требует вопрос о восстановлении ранее зачтенного НДС при внесении в качестве вклада не полностью амортизированных основных средств и нематериальных активов. Это будет сделано в разделе, посвященном налогообложению.

2.4. Учет расходных операций по договору ПТ

— расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов (материальные затраты) ;

— расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки МПЗ для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.). Эта составляющая расходов по обычным видам деятельности может включать как материальные затраты, так и затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизационные начисления и прочие затраты.

Могут возникнуть затруднения с учетом операций по начислению заработной платы, социального налога, страховых взносов и т.п. Простое товарищество не является юридическим лицом, а, следовательно, не является налогоплательщиком. Работники заключают трудовой договор с работодателем-организацией или индивидуальным предпринимателем, следовательно, независимо от того, заняты ли работники в совместной деятельности или нет, договорная ответственность лежит на самом предприятии. Поэтому все подобные расходы целесообразно учитывать во внутреннем учете работодателя на отдельных субсчетах счетов по учету расходов и передавать их через счет расчетов для учета в отдельном балансе совместной деятельности. При этом простое товарищество обязано компенсировать товарищу такие расходы на основании ст.1044 и 1046 ГК для последующего распределения общих доходов и расходов в соответствии с соглашением (договором).

Для отражения расчетов по задолженности в возмещении расходов или части полученной и распределенной прибыли (убытка), в учете товарища используется счет 76-3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам», а в общем балансе товарищества – счет 75-2 «Расчеты по выплате доходов». Остатки по таким взаимным задолженностям отражаются в балансе или в активе по стр.240, или в пассиве по стр.620.

Письмо УМНС по г. Москве от 28.11.01 № 03-12/54767:

В бухгалтерском учете товарищей эти операции отражаются, например, проводками:

В отдельном балансе полученные расходы отражаются проводками:

3. Бухгалтерский учет совместной деятельности на отдельном балансе

3.1. Отдельный баланс при совместной деятельности

В случае негласного товарищества (ст.1054), товарищ (ведущий общие дела) при заключении сделок выступает от своего имени в общих интересах товарищей. И в этом случае отвечает всем своим имуществом только товарищ, заключивший сделку. Поэтому отражение таких обязательств в общем балансе деятельности неправомерно, такие обязательства необходимо отражать в отчетности организации-товарища.

В общем случае, согласно ст.1044 ГК, товарищ (ведущий общие дела) вправе выступать от имени всех товарищей на основании доверенности или договора. При этом (ст.1047 ГК) если договор ПТ связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, товарищи отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения. По нашему мнению, доля каждого товарища в общих активах и обязательствах товарищества должна быть отражена в его бухгалтерской отчетности (п.4 ПБУ 4/99). В противном случае, неотражение в отчетности фактически имеющихся обязательства товарища (при их существенности) однозначно свидетельствует о ее недостоверности.

Таким образом, положение об «общеустановленном порядке» и запрет на включение данных отдельного баланса в баланс товарищей следует применять с существенными ограничениями. По нашему мнению, в отдельном учете (балансе) могут осуществляться только учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов. В этом случае отдельный баланс будет выполнять собственную узкую, но важную функцию – служить регистром для взаиморасчетов товарищей по получаемым и распределяемым доходам и производимым расходам.

3.2. Учет поступления вкладов по договору

Аналитический учет по счету 80 «Вклады товарищей» ведется по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора.

Д 01 – К 80 – оприходовано основное средство, внесенное по договору;

Д 10 – К 80 – оприходованы материалы, внесенные по договору;

Д 41 – К 80 – оприходованы товары, внесенные по договору.

При этом все внесенные активы учитываются на отдельном балансе в оценке, предусмотренной договором ПТ.

3.3. Учет и распределение доходов на отдельном балансе

3.4 Совместная деятельность в МСФО

3.4.1. Договор о совместной деятельности

Совместная деятельность может осуществляться в виде различных форм и структур. Основным условием, при котором деятельность признается совместной, являются наличие совместного контроля (управления). Поэтому совместная деятельность отличается от других видов инвестиционной деятельности наличием договора (соглашения, протокола), оформленного в письменной форме, который касается следующих вопросов:

— вид деятельности, ее продолжительность и обязательства участников по отчетности (предоставлению информации);

— назначение органа управления совместной деятельностью и права голоса участников в управлении;

— вклады участников (предпринимателей) в совместную деятельность (капитал);

— порядок распределения между участниками (предпринимателями) объема производства, доходов, расходов или результатов совместной деятельности.

Согласно п.7 МСФО 31, договор может определять одного предпринимателя как руководителя или управляющего СД. Однако руководитель не обладает полнотой контроля, а действует в рамках финансовой и операционной политики, закрепленной в договоре и делегированной управляющему.

3.4.2. Формы совместной деятельности

— совместно контролируемые операции;

— совместно контролируемые активы;

— совместно контролируемые компании.

Совместная деятельность в рамках совместно контролируемых операций предполагает не создание товарищества, а использование каждым участником своих собственных основных средств и запасов для достижения общей цели. Каждый участник (предприниматель) несет свои собственные расходы и обязательства, а также получает собственное финансирование, которое представляет собой его собственные обязательства. Совместная деятельность может осуществляться наемными работниками предпринимателя одновременно с его собственной деятельностью. Договор о СД обычно предусматривает, что выручка от продаж совместного продукта и любые расходы, понесенные совместно, делятся между предпринимателями.

Совместная деятельность в рамках совместно контролируемых активов наиболее соответствует понятию простого товарищества в гражданском законодательстве РФ. В этом случае совместная деятельность предполагает наличие совместного контроля и владения активами, внесенными или приобретенными в целях СД. Каждый предприниматель контролирует долю будущих экономических выгод через свою долю в совместно контролируемых активах. Каждый предприниматель может получить свою долю продукции, произведенную активами, в то же время каждый предприниматель несет соответствующую часть расходов.

Совместно контролируемая компания – это совместная деятельность, которая предполагает учреждение корпорации, товарищества или другой компании, в которой предприниматель имеет свою долю участия. Компания работает точно также, как и другие компании, за исключением того, что договор между предпринимателями устанавливает совместный контроль над ее экономической деятельностью.

3.4.3. Отражение совместной деятельности в финансовой отчетности

При этом каждый предприниматель в собственной финансовой отчетности отражает контролируемые им активы и имеющиеся обязательства, а также понесенные расходы и свою долю в доходах, которую он получает в результате продаж товаров или услуг, произведенных совместной деятельностью.

В соответствии с п.16 МСФО 31, в отношении своей доли участия в совместно контролируемых активах участник (предприниматель) должен включать в собственный учет и признавать в своих отдельных (собственных) формах финансовой отчетности, а впоследствии и в сводной отчетности:

— свою долю совместно контролируемых активов, классифицированных в соответствии с их характером, а не как инвестиции;

— любые принятые им самим обязательства (например, в отношении финансирования своей доли активов);

— свою долю любых обязательств, принятых наряду с другими предпринимателями в отношении СД;

— любой доход от продажи или использования своей доли продукции, полученной от СД, вместе со своей долей любых расходов, понесенных в связи с СД;

— любые расходы, которые он понес в отношении своей доли участия в СД (например, в связи с финансированием своей доли в активах, и продажей своей доли произведенной продукции).

Таким образом, учетные записи для самой СД могут быть ограничены расходами, совместно понесенными участниками и распределенными между ним в соответствии с долями участия. Финансовая отчетность СД может не составляться, хотя предприниматели могут вести управленческий учет с целью оценки эффективности СД.

Что же касается совместно контролируемой компании, то такая компания ведет свой собственный бухгалтерский учет, составляет и представляет финансовую отчетность точно также, как и другие компании, в соответствии с национальными и международными стандартами. Взносы предпринимателя в совместно контролируемую компанию отражаются в его учете и признаются в финансовой отчетности предпринимателя как инвестиции (п.24 МСФО 31). Кроме этого, участник (предприниматель) должен показывать в сводной финансовой отчетности долю своего участия в совместно контролируемой компании.

3.4.4. Отличия МСФО 31 от требований российского учета

Таким образом, совместная деятельность становится полностью закрытой для всех внешних пользователей. Неотражение доходов и расходов от реализации при совместной деятельности в отчетности участников, учет совместно контролируемых активов как финансовых вложений, независимо от их фактического характера, приводят к искажению финансовой отчетности участников.

Применение при учете СД положений МСФО реально обеспечит большую информативность и прозрачность отчетности участников. С точки зрения МСФО совместная деятельности представляет собой один из возможных видов деятельности, при котором участник в обычном порядке учитывает используемые активы, принятые обязательства, полученные доходы и понесенные расходы. Никаких специальных требований к учету совместной деятельности не установлено.

Необходимо, отметить, что особенности бухгалтерского учета СД, установленные Указаниями (приказ № 68н), нашли свое отражение в налоговом законодательстве. Например, ст. 278 НК установлены специальные нормы налогообложения налогом на прибыль, значительно отличающиеся от обычного порядка налогообложения. Убытки (расходы) от совместной деятельности не распределяются и не учитываются при налогообложении, независимо от причин убытков и их экономической обоснованности. Очевидно, что в такой ситуации возможность применения положений МСФО при учете совместной деятельности прямо обуславливается внесением изменений в налоговое законодательство.

Ярослав Кулибаба
РЕАЛ-АУДИТ (Москва)
Тел. (095) 264-7450
E-mail: inf-real@spacenet.ru

Вам надо по-другому работать с наличкой. Кого прижмут налоговики и банки? Забирайте запись, пожалуй, лучшего вебинара «Клерка»: «Как будут контролировать наличку по 115-ФЗ».

Только сегодня можно забрать запись со скидкой 60%. Программу вебинара смотрите здесь

Источник