благоустройство территории в бухгалтерском и налоговом учете
Налогообложение и учет расходов на благоустройство территории
Благоустройство территории – это не только право, но и обязанность учреждения. Процесс предполагает сопутствующие расходы. Их нужно правильно учитывать. Нюансы учета зависят от того, что именно проводится в рамках процедуры благоустройства.
Вопрос: Как отражаются в учете расходы на посадку многолетних растений в рамках благоустройства прилегающей территории, которое проводится при реконструкции офисного здания, принадлежащего организации и используемого в облагаемой НДС деятельности?
Благоустройство территории, прилегающей к зданию, предусмотрено утвержденным планом реконструкции и выполнено специализированной организацией. Общая стоимость работ по посадке многолетних растений входит в сметную стоимость реконструкции. Она составляет 96 000 руб. (в том числе НДС 16 000 руб.).
Для целей налогового учета организация применяет метод начисления.
Срок полезного использования многолетних насаждений, установленный для целей бухгалтерского учета, — 361 месяц. Амортизация начисляется линейным способом.
Посмотреть ответ
Направления расходования
Что именно понимается под благоустройством? Это совокупность мероприятий по освещению, озеленению, возведению новых объектов. Рассмотрим базовые направления благоустройства:
Как отражаются в бухгалтерском учете расходы на благоустройство территории рядом с офисом организации?
Приведем популярные работы: асфальтирование, обустройство газонов и клумб, установка скамеек и фонарей, укладка плитки. Точный перечень работ, входящих в благоустройство территории, в законе не оговорен.
Расходы по этим направлениям работ считаются расходами по благоустройству территории. По мнению Минфина (письма №03-03-06/1/35, №03-03-06/1/443 от 7 июля 2009 года), соответствующими тратами при определении налога на прибыль считаются расходы на традиционное благоустройство. То есть это усилия, направленные на организацию удобства на территории фирмы. Рассматриваемые траты не связаны с извлечением прибыли.
Как учитываются расходы на благоустройство территории при исчислении налога на прибыль?
Учет трат на возведение объектов
Под объектами могут пониматься ограждения, скамьи, фонтаны, фонари. Рассмотрим виды объектов и их коды по ОКОФ:
В пункте 38 Инструкции №157н указано, что объекты с любой стоимостью будут приниматься к учету в составе основных средств (ОС) при выполнении этих условий:
Расходы на создание объектов, соответствующих приведенным условиям, помещаются на эти счета:
Объекты помещаются на счета по их первоначальной стоимости. Для учета используются эти проводки:
Основными первичными документами будут договор с поставщиком и квитанции.
Финансирование деятельности по благоустройству
Благоустройство территории может выполняться за счет средств бюджета, собственных денег компании, субсидий, целевого финансирования. Размер субсидии, а также ее получатели определяются на базе этих документов:
Рассмотрим конкретные мероприятия и статьи расходов КОСГУ по ним:
Соответствующий порядок использования классификации установлен Приказом Минфина №65н от 1 июля 2013 года.
Бухучет отдельных работ
Обустройство дорог регулируется Письмом Минфина №02-06-10/39403 от 23 сентября 2013 года. В пункте 45 Инструкции №157н инвентарные объекты ОС учитываются на базе положений Классификатора фондов ОК 013-94, установленного Постановлением Госстандарта №359 от 26 декабря 1994 года. В этом Классификаторе указано, что асфальтирование и обустройство дорог будет учитываться в составе ОС. Они могут учитываться в составе прочих конструкций, не входящих в другие группы (код 12 0001090). То есть объекты благоустройства (в том числе дороги) будут учитываться в структуре ОС на счете 0 101 03 000.
Если дороги и площадки отличаются аналогичным назначением и сроком полезной эксплуатации, требуется учитывать их как группу объектов. Данные по каждому сооружению фиксируются в инвентарной карточке ОС. Однако специалисты рекомендуют учитывать площадки с самостоятельным назначением (к примеру, парковки) отдельно.
ВНИМАНИЕ! Все нюансы бухучета нужно прописать в актах организации.
Используемые проводки
При финансировании благоустройства территории применяются эти проводки:
Если объект уже имеется и асфальтирование выполняется для улучшения эксплуатационных качеств, расходы помещаются на подстатью 225.
Озеленение
В ОКОФ указано, что насаждения принадлежат к ОС. При такой форме благоустройства используются эти проводки:
Первичными документами будут являться чеки и квитанции.
Особенности налогообложения
Траты на благоустройство нельзя включать в базу по налогу на прибыль. Эти траты также не связаны с производственными зданиями, коммерческой деятельностью. Подъездные пути, нужные для обеспечения коммерческой деятельности, будут амортизироваться на основании пункта 1 статьи 256 НК РФ. Однако амортизируемым имуществом не будут считаться объекты, которые возводились с привлечением субсидий или финансирования из средств бюджета.
Организация сетей наружного освещения не будет относиться к перечню, оговоренному в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ. Следовательно, на них может начисляться амортизация.
Ливневая канализация нужна для обеспечения эксплуатации основной постройки. То есть расходы на ее создание отвечают положениям 252 НК РФ, поэтому канализация является амортизируемым имуществом.
Учреждение должно учитывать траты на благоустройство. Учет расходов в целях налогообложения осуществляется тогда, когда они связаны с деятельностью организации. Фирма должна подтвердить все траты документами, а также обосновать их на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ.
К СВЕДЕНИЮ! Амортизация на объекты, возведенные в рамках благоустройства территории, будет начисляться в стандартном порядке.
Учет некапитальных трат
Некапитальные расходы – это траты, не связанные с непосредственными нуждами. То есть это благоустройство, выполняемое с эстетическими целями. Проводки будут такими:
Траты не будут признаваться в целях налогообложения, так как они не связаны с деятельностью фирмы напрямую.
Налоговое «благоустройство» территорий
Могут ли расходы на облагораживание земельных участков, расположенных возле офиса, уменьшать налогооблагаемую прибыль — вопрос спорный. Но даже если предположить, что подобный маневр правомерен, остается другая не менее серьезная задача — правильно организовать учет подобных операций.
Доходное благоустройство
Под термин «благоустройство» подпадает достаточно внушительное количество понятий. Это и бытовые коммуникации, и архитектурно-художественные сооружения, и мусоросборники, и даже фонтаны. При этом всем понятное определение законодательно не закреплено. Отсюда и проблемы, ведь разграничить расходы по благоустройству территорий с другими похожими затратами весьма сложно. А значит, разобраться, как влияет облагораживание придомового пространства на разные налоги, задачка не из легких.
По мнению специалистов Минфина, высказанному ими в недавнем письме от 30 октября 2007 года № 03-03-06/1/745, расходы на благоустройство не могут снижать базу по налогу на прибыль. В своих разъяснениях финансисты не забыли также пояснить, какие именно затраты будут относиться к действиям по благоустройству. А таковыми, по их мнению, являются любые работы, не относящиеся непосредственно к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связанные с коммерческой деятельностью организации. В свою очередь не связанные с хозяйствованием затраты нельзя включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль.
Но ведь совершенно очевидно, что даже не будучи напрямую связанным с производством продукции, реализацией товаров, работ и услуг, благоустройство, тем не менее, может приносить вполне реальную пользу (постановление ФАС Поволжского округа от 19 сентября 2007 г. № А49-500/07-35А/21). В противном случае его осуществление не имело бы никакого смысла.
Вопрос в том, насколько представляется возможным подсчитать конкретный доход, который принесет то или иное усовершенствование, иначе затраты на его осуществление нельзя считать экономически оправданными и, следовательно, отражать в налоговом учете. Вот и получается, что объекты благоустройства могут как использоваться для получения дохода, так и не влиять на него, а значит, каждый конкретный факт благоустройства нужно рассматривать отдельно (письмо Минфина от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73). Логично, что именно от этого и зависят налоговые последствия совершения подобных затрат.
Отнесение в расход определяет результат
Расходы на облагораживание в целях бухгалтерского учета разделяют на текущие и капитальные. К первым можно отнести, например, ремонт уже существующего объекта благоустройства. При этом текущие затраты, которые прямо не относятся к производственной деятельности фирмы, нельзя классифицировать как расходы по обычным видам деятельности. Поэтому их нужно отражать на счете 91 субсчет 2 «Прочие расходы» (п. 5, 7 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н). Те же траты, которые носят производственный характер, учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», предназначенном для отражения не имеющих непосредственного отношения к процессу производства затрат, но связанном с получением прибыли.
Что касается капитальных затрат на благоустройство, то для них используют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». После того как работы по благоустройству закончатся и объект будет введен в эксплуатацию, он должен «попасть» на счет 01 «Основные средства» (письмо Минфина России от 18 ноября 2005 г. № 07-05-06/307). Для отражения в бухучете объектов внешнего благоустройства ежемесячно начисляется амортизация, для чего используется счет 02 «Износ основных средств».
В налоговом учете отражение затрат на благоустройство имеет множество нюансов, и здесь далеко не так все просто, как в бухгалтерском. Начнем с того, что затраты на благоустройство, как и любые расходы, должны соответствовать требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса: быть экономически обоснованными и документально подтвержденными. Иначе говоря, если фирма не получает с помощью объекта облагораживания доход, то ни о каком списании его стоимости в составе затрат и речи быть не может. И наоборот, если результат благоустройства влияет на доход организации, то затраченную сумму можно учесть при исчислении «прибыльного» налога. Теперь возникает вопрос: как же затраты списывать?
Известно, что отражая в налоговом учете понесенные затраты, в первую очередь следует обратить внимание на их величину и срок полезного использования объекта. Благоустройство отнюдь не является исключением. Так, если расходы фирмы на усовершенствование оказались весьма скромными (меньше 10 000 рублей), а срок использования объекта благоустройства меньше года, то потраченные суммы можно списать единовременно (п. 1 ст. 256 НК). В данной ситуации их можно учесть как внереализационные затраты в составе «других обоснованных расходов» (подп. 20 п. 1 ст. 265 НК).
Более дорогостоящие объекты (свыше 10 000 рублей), казалось бы, должны подпадать под действие пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса. Иначе говоря, по ним следовало бы начислить амортизацию. Однако это не совсем так. В той же статье 256 есть пункт 2, согласно которому объекты внешнего благоустройства к амортизируемому имуществу не относятся. Это означает, что если «облагораживаемое» имущество находится вне здания, в котором располагается фирма, амортизировать его не нужно (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК). Об этом, в частности, упоминали специалисты Минфина в письме от 30 октября 2007 года № 03-03-06/1/745. Примечательно, что подобное мнение не единожды фигурировало в комментариях этого министерства (см. письма Минфина от 15 ноября 2006 г. № 03-03-04/2/241, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487).
Правда, стоит отметить и тот факт, что, по мнению чиновников, амортизации не подлежит любой результат внешнего облагораживания. Примечательно, что подобная точка зрения весьма спорна. Однако в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса есть еще один аргумент в пользу налогоплательщика. Так, в нем говорится, что в «прибыльных» расходах нельзя учитывать только амортизационные отчисления внешнего благоустройства, выполненного за счет целевого финансирования. В остальных случаях результаты облагораживания извне нужно сопоставлять только с принципами экономической оправданности и документальной подтвержденности затрат. Мало того, что подобная позиция вполне логична, так она еще поддерживается и судебной практикой (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04).
Кроме того, есть вид затрат на благоустройство, которые не включить в расходы при расчете налога на прибыль и вовсе было бы нелогично. Речь о «благоустроительных» работах «по принуждению» местной администрации. Впрочем судьи и тут выступают на стороне фирм (постановления ФАС Уральского округа от 22 мая 2007 г. № Ф09-3656/07-С2, ФАС Поволжского округа от 3 августа 2004 г. № А57-10348/03-5). Нельзя не отметить, что подобные обязательные меры по облагораживанию территории организации отнюдь не редкость и могут быть установлены обычаями делового оборота, Строительными нормами и правилами (СНиП) или даже каким-либо нормативным актом (см., например, п. 2. ст. 39 Закона от 10 января 2002 г. № 7-ФЗ).
Обратите внимание и на то, что если облагаемую прибыль нельзя уменьшить на затраты по благоустройству территории (в частности, на амортизацию объекта облагораживания), то в бухучете придется придерживаться положения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утверждено приказом Минфина от 19 ноября 2002 г. № 114н). Вот и получается, что в бухгалтерии расходы на благоустройство территории (то есть сумма амортизации объекта) уменьшают финансовый результат, а в налогообложении — нет. Таким образом, возникает постоянная облагаемая разница, равная ежемесячным амортизационным платежам, а также налоговое обязательство по указанным суммам, учитываемое по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете) и кредиту счета 68.
Вычет по НДС: не так, значит иначе
Что же касается НДС, то очевидно, что прямой связи между благоустройством и операциями, облагаемыми этим налогом, нет. Это означает, что принять налог по приобретенным объектам к вычету нельзя. Кроме того, соответствующие суммы не принятого к вычету НДС нельзя включить и в первоначальную стоимость объекта внешнего благоустройства. Дело в том, что статья 170 Налогового кодекса содержит закрытый перечень ситуаций, когда это можно сделать. По правилам же бухгалтерского учета первоначальная стоимость основных средств представляет собой сумму фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01). Следовательно, сумма НДС, не принимаемая к вычету, относится в дебет счета 91-2 «Прочие расходы».
Ну а если создание объекта внешнего благоустройства осуществлялось своими силами, то это не что иное, как выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, являющихся объектом обложения НДС (п. 3 ст. 146 НК). Соответственно в этом случае организация может рассчитывать также на вычет «входного» налога со стоимости расходов на приобретение материалов, необходимых для проведения такого строительства (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК).
Расплата за имущество
И, пожалуй, последний вопрос, которой стоит осветить в связи с данной темой, — налог на имущество. Ответом на вопрос о необходимости обложения этим налогом «облагороженного хозяйства» будет весьма определенное «да». Разумеется, речь идет только о тех объектах благоустройства, которые признаются в бухучете основными средствами, а не списываются единовременно.
Тут все предельно просто: увеличилась общая стоимость основных средств — возросло и налоговое бремя. При этом, как и обычно, расчетной базой по имущественному налогу будет среднегодовая стоимость основных средств согласно данным бухгалтерского учета (п. 1 ст. 375 НК).
Т. Еркова, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»
Будьте всегда в курсе последних изменений в бухучёте и налогооблажении!
Подпишитесь на Наши новости в Я ндекс Дзен!
Благоустройство территории в бухгалтерском и налоговом учете
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Порядок отражения расходов по благоустройству сквера зависит от профессионального суждения должностных лиц учреждения по квалификации выполняемых работ. Если рассматриваемые работы будут квалифицированы в качестве создания новых нефинансовых активов, то затраты по такому договору следует учитывать с применением 101 02 «Нежилые помещения (здания и сооружения)», если какие-либо работы не приводят к созданию нового объекта НФА, то их стоимость может быть списана на расходы (затраты) текущего финансового года. Высаженные многолетние саженцы подлежат отражению на счете 106 01 «Вложения в основные средства», а в дальнейшем включению в состав основных средств по счету 101 07 «Биологические ресурсы».
Учет многолетних насаждений и созданных нефинансовых активов как имущество казны ведется на счете 108 50 «Имущество, составляющее казну».
К сведению:
В зависимости от экономического содержания договоров, заключаемых со специализированными организациями, оплата работ и формирование затрат по благоустройству организацией государственного сектора, в соответствии с Указаниями N 65н, может отражаться по статьей 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ, по подстатьей 225 «Работы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ, по подстатьей 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ, а также по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ.
Однако, если учреждением заключен комплексный договор на благоустройство территории, предусматривающий обязательства подрядчика по выполнению комплекса определенных работ по благоустройству, только расходы в рамках такого договора подлежат отражению по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ (письмо Минфина России от 11.07.2014 N 02-05-10/34079).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Профессиональный бухгалтер, член ИПБ России Андреева Наталья
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
советник государственной гражданской службы РФ 2 класса Шершнева Анна
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
————————————————————————-
*(1) Если здесь и далее в 22 разряде номера счета бухгалтерского учета указано «Х», то при формировании бухгалтерских записей должен применяться код группы синтетического счета объекта учета, соответствующий экономическому содержанию конкретной операции.
Благоустройство дворовой территории МКД за счет субсидии
Автор: Давыдова О. В., эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Управляющая компания, находящаяся на ОСНО, являясь управляющей многоквартирными домами организацией, выполняет работы и оказывает услуги по содержанию и ремонту общего имущества в МКД не собственными силами, а путем привлечения специализированных сторонних организаций. Способ признания выручки – по стоимости фактически выполненных работ, оказанных услуг, определенной исходя из объемов фактически выполненных и оказанных видов работ и услуг и согласованных сторонами договора расценок. Организация использует льготу по НДС, предусмотренную пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ. В марте подрядная организация выполнила работы по благоустройству дворовой территории МКД и выставила акт выполненных работ. В этом же месяце УК оплатила работы подрядчика. В апреле УК получила субсидию из бюджета на возмещение фактически понесенных затрат в связи с выполнением работ по благоустройству дворовой территории конкретного МКД. Какие бухгалтерские записи должна сделать УК в марте и апреле? Каковы налоговые последствия получения субсидии?
Бухгалтерский учет
В описанной ситуации порядок отражения операций в бухгалтерском учете зависит от того, выступает ли УК в качестве лица, выполнившего работы по благоустройству территории, то есть производителя работ. Соответственно, полученные субсидии могут квалифицироваться как денежные средства, полученные из бюджета:
1) на возмещение затрат по приобретению товаров (работ, услуг). В этом случае получение субсидии не увязывается с оплатой реализованных УК работ по благоустройству, то есть УК не выступает в роли производителя работ, поэтому учет организуется согласно ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» (Утверждено Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н);
2) в качестве оплаты выполненных УК работ по благоустройству. Тогда учет организуется исходя из ПБУ 9/99 «Доходы организации» (Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н). Считаем, что в указанной ситуации срабатывает именно этот вариант, если:
а) порядок предоставления субсидии, в рамках выполнения органом власти которого УК предоставляются денежные средства из бюджета, утвержден в соответствии со ст. 78 БК РФ, Постановлением Правительства РФ от 06.09.2016 № 887. Этим постановлением утверждены общие требования к нормативным правовым актам, муниципальным правовым актам, регулирующим предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг. В силу п. 1 ст. 78 БК РФ субсидии юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), ИП, а также физическим лицам – производителям товаров, работ, услуг предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе в целях:
возмещения недополученных доходов;
финансового обеспечения (возмещения) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
б) по соглашению, заключенному на предоставление субсидии, именно УК выступает в качестве лица, отвечающего за качество выполненных работ и недостатки, выявленные в течение гарантийного срока.
В этом случае в бухгалтерском учете УК делаются такие записи:
Содержание операции
Дебет
Кредит
В марте
Отражены затраты, возникшие в связи с выполнением подрядной организацией работ по благоустройству дворовой территории МКД
Отражен НДС, предъявленный подрядной организацией
Сумма «входного» НДС поставлена к вычету (если не срабатывает освобождение от налогообложения, предусмотренное пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ)*
Сумма «входного» НДС включена в затраты (если применяется освобождение от налогообложения)
Перечислены подрядной организации денежные средства в счет оплаты выполненных работ
В месяце, когда заключено соглашение о предоставлении субсидии
Отражена задолженность по предоставлению субсидии
В месяце принятия выполненных УК работ по благоустройству
Отражена выручка от выполнения работ по благоустройству дворовой территории МКД
Отражена себестоимость выполненных работ
Начислен НДС (если освобождение от налогообложения не действует)
В апреле
Получены денежные средства из бюджета в счет возмещения затрат, возникших в связи с выполнением УК работ по благоустройству
Отражено использование субсидии по целевому назначению
* Применение освобождения от обложения НДС зависит от того, входят ли работы по благоустройству территории в перечень услуг по содержанию общего имущества, установленный п. 11 Правил содержания общего имущества в МКД (Утверждены Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 № 491). Если работы не входят в этот перечень, указанные работы подлежат обложению НДС (см. Письмо Минфина РФ от 11.03.2019 № 03-07-14/15223).
Налог на прибыль
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, приведены в ст. 251 НК РФ. Перечень является закрытым. В него среди прочего попали средства бюджета, выделенные УК на долевое финансирование проведения капитального ремонта МКД. Субсидии, полученные коммерческими организациями на возмещение затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в перечне отсутствуют.
По мнению Минфина, если субсидия выделяется не в качестве компенсации стоимости реализованной услуги, но при этом является недополученным доходом, для целей налога на прибыль она учитывается в порядке, установленном абз. 4 п. 4.1 ст. 271 НК РФ (письма от 08.04.2019 № 03-03-06/1/24555, от 29.03.2019 № 03-03-06/1/21939). Согласно обозначенной норме в составе налоговых доходов учитываются субсидии, полученные на компенсацию ранее произведенных расходов, не связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, или недополученных доходов, единовременно на дату их зачисления. При этом, как подчеркивают финансисты, дополнительное налогообложение таких субсидий не возникает, поскольку расходы, на возмещение которых организации предоставлены субсидии, формируют затратную часть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письма от 24.10.2018 № 03-03-07/76093, от 21.08.2017 № 03-03-06/1/53464).